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（二）破產(chǎn)資產(chǎn)處置產(chǎn)生的稅款清償。

在破產(chǎn)清算環(huán)節(jié)，管理人通過變賣破產(chǎn)企業(yè)的財產(chǎn)來清償破產(chǎn)企業(yè)所欠債權人的債務。因此會涉及一系列的稅收問題，比如，存貨、不動產(chǎn)的變賣，會涉及到增值稅、消費稅、土地增值稅、印花稅、城市維護建設稅。資產(chǎn)有增值的還涉及到企業(yè)所得稅，支付相關個人的工資、借款利息等支出還涉及代扣個人所得稅的問題。

根據(jù)《企業(yè)破產(chǎn)法》第四十一條第二款的規(guī)定：管理、變價和分配債務人財產(chǎn)的費用屬于破產(chǎn)費用，而破產(chǎn)費用是不需要進行債權申報的，且根據(jù)第四十三條的規(guī)定：債務人財產(chǎn)不足以清償所有破產(chǎn)費用和共益?zhèn)鶆盏?，先行清償破產(chǎn)費用。

因此，在企業(yè)破產(chǎn)環(huán)節(jié)，管理人變賣破產(chǎn)企業(yè)財產(chǎn)所產(chǎn)生的增值稅、消費稅、土地增值稅、印花稅、城市維護建設稅及代扣的個人所得稅均屬于破產(chǎn)費用，應優(yōu)先受償。破產(chǎn)財產(chǎn)的變價收入扣除上述作為破產(chǎn)費用的稅金后的余額才能用于其他破產(chǎn)債權的清償。

但因資產(chǎn)增值收益而產(chǎn)生的企業(yè)所得稅是不能作為破產(chǎn)費用優(yōu)先受償?shù)?。因為，破產(chǎn)環(huán)節(jié)的企業(yè)所得稅債權不是按單項資產(chǎn)增值收益分別計算的，其最終應將整個破產(chǎn)流程作為一個清算期間一并計算。

（三）滯納金、罰款的清償。

根據(jù)最高人民法院《關于審理企業(yè)破產(chǎn)案件若干問題的規(guī)定》第六十一條的規(guī)定：“行政、司法機關對破產(chǎn)企業(yè)的罰款、罰金以及其他有關費用和人民法院受理破產(chǎn)案件后債務人未支付應付款項的滯納金不屬于破產(chǎn)債權”。同時，根據(jù)《國家稅務總局關于稅收優(yōu)先權包括滯納金問題的批復》（國稅函〔2008〕1084號）的規(guī)定：“按照《中華人民共和國稅收征收管理法》的立法精神，《稅收征管法》第四十五條規(guī)定的稅收優(yōu)先權執(zhí)行時包括稅款及其滯納金”。因此，作為破產(chǎn)債權申報的滯納金只應計算到法院受理破產(chǎn)案件前，破產(chǎn)案件受理后則不宜再計算稅收滯納金。法院受理破產(chǎn)案件前，破產(chǎn)企業(yè)欠稅以及由此產(chǎn)生的滯納金應一并作為破產(chǎn)債權申報，且滯納金和稅款一樣享受稅收優(yōu)先權。但是在法院受理破產(chǎn)案件后，又形成的滯納金不在此列。

稅務機關對于破產(chǎn)企業(yè)作出的罰款，在我國破產(chǎn)法中是作為除斥債權，而排除在破產(chǎn)債權優(yōu)先受償之中。

（四）破產(chǎn)過程中涉及相關稅款的清繳。

在破產(chǎn)過程中，稅務機關作為債權人委員的一員，會接觸到有關資產(chǎn)清理、債務重組、債務清償?shù)仁马棧T如支付的給個人債權人的工資、利息、房產(chǎn)拍賣中的稅費等非破產(chǎn)企業(yè)為納稅主體的稅款。對于這些稅款，也應提請管理人盡到相應的稅收義務，對個人所得稅行使代扣代繳義務，對其他稅費應及時按照稅法的規(guī)定提請買受人注意并履行稅款的繳納義務。

（五）破產(chǎn)程序終結后稅務登記注銷的處理。

《企業(yè)破產(chǎn)法》第121條規(guī)定，管理人應當自破產(chǎn)程序終結之日起10日內，持人民法院終結破產(chǎn)程序的裁定，向破產(chǎn)人的原登記機關辦理注銷登記。根據(jù)《稅收征收管理法實施細則》第16條規(guī)定，納稅人發(fā)生解散、破產(chǎn)等情形，依法終止納稅義務的，應當先注銷稅務登記，然后注銷工商登記；在注銷稅務登記前應結清稅款、滯納金和罰款、繳銷發(fā)票等。但是破產(chǎn)企業(yè)大多無法結清稅款、滯納金及罰款，為此總局《欠繳稅金核算管理暫行辦法》（國稅發(fā)【2000】193號）文件規(guī)定：“對于破產(chǎn)、撤銷企業(yè)經(jīng)過法定清算后，已被國家主管機關依法注銷或吊銷其法人，納稅人已消亡的，其無法追繳的欠繳稅金及滯納金，應及時依照法律法規(guī)規(guī)定，根據(jù)法院的判決書或法定清算報告報省級稅務機關確認核銷”。

三、破產(chǎn)程序中存在的涉稅爭議及建議

由于征管法和破產(chǎn)法在破產(chǎn)企業(yè)涉稅處理方面還存在著一定的差異，造成稅務機關和人員在辦理破產(chǎn)企業(yè)稅收過程遇到一些困惑，需要進一步明確，同時提出相關建議如下：

1.稅務機關征收的費，其申報破產(chǎn)債權的申報主體需要明確。

雖然2018年3月17日第十三屆全國人大通過了《關于國務院機構改革方案的決定》，將省級和省級以下國稅地稅機構合并，承擔各項稅收、非稅收入的征管職責，使稅務機關在征收非稅收入時從“代征機關”的角色轉變?yōu)?ldquo;征收機關”，但《稅收征收管理法》只明確規(guī)定了“國務院稅務主管部門主管全國稅收征收管理工作”，所以稅務機關并不是征收的費的主管部門。同時，以社保費為例，在實踐中法院及破產(chǎn)管理人也往往將社保部門作為破產(chǎn)企業(yè)欠繳社會保費的申報主體。

因此，建議稅務機關在申報破產(chǎn)債權時，分別計算欠稅和欠費的金額，一并向破產(chǎn)管理人提交，并書面明確告知管理人通知相關費的主管部門參與破產(chǎn)程序。這樣既能夠避免因稅務人員漏申報欠費產(chǎn)生不必要的執(zhí)法風險，也符合申報破產(chǎn)債權的主體的規(guī)定。

2.進入破產(chǎn)程序后稅收強制措施是否中止應明確。

破產(chǎn)企業(yè)在進入破產(chǎn)程序前大多存在欠稅，稅務機關依據(jù)《稅收征管法》第40條：從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人、扣繳義務人未按照規(guī)定的期限繳納或者解繳稅款，納稅擔保人未按照規(guī)定的期限繳納所擔保的稅款，由稅務機關責令限期繳納，逾期仍未繳納的，經(jīng)縣以上稅務局(分局)局長批準，稅務機關可以采取下列強制執(zhí)行措施：書面通知其開戶銀行或者其他金融機構從其存款中扣繳稅款；扣押、查封、依法拍賣或者變賣其價值相當于應納稅款的商品、貨物或者其他財產(chǎn)，以拍賣或者變賣所得抵繳稅款。

同時《企業(yè)破產(chǎn)法》第19條規(guī)定：“人民法院受理破產(chǎn)申請后，有關債務人財產(chǎn)的保全措施應當解除，執(zhí)行程序應當中止”，并且《破產(chǎn)法司法解釋（二）》進一步強調，“執(zhí)行程序”不僅包括人民法院民事案件的執(zhí)行程序也包括行政機關如海關、工商、稅務機關對債務人財產(chǎn)的行政執(zhí)法行為。

由于“兩法”規(guī)定不同，建議稅務機關針對進入破產(chǎn)程序的納稅人區(qū)分不同情況，采取不同措施：

一是針對欠稅的強制執(zhí)行措施，應按照《企業(yè)破產(chǎn)法》第19條及相關司法解釋中止執(zhí)行，然后申報稅收債權，按照程序進行受償。

二是針對在破產(chǎn)程序中因管理處分資產(chǎn)新產(chǎn)生的稅款，稅務機關此時仍是破產(chǎn)企業(yè)的主管稅務機關，而非債權人，因此對管理人不申報和繳納稅款，仍可采取《稅收征管法》第40條的強制措施。

3.企業(yè)進入破產(chǎn)程序后，未決的稅務行政訴訟中涉及的稅款如何處理應明確。

根據(jù)《企業(yè)破產(chǎn)法》第119條規(guī)定，破產(chǎn)財產(chǎn)分配時對于訴訟未決的債權，管理人應當將其分配額提存。自破產(chǎn)程序終結之日滿2年仍不能受領分配的，人民法院應當將其分配給其他債權人。因此，對于此類稅款，稅務機關可以而且應向管理人進行申報，對于應補稅額尚未明確的，稅務機關應要求人民法院確定一個債權金額，以方便行使表決權。待訴訟結果出來并生效后，再決定相關債權的歸屬。